Увеличение ставки НДС до 20%: проблемы и вопросы

• С 01 января 2019 года ставка НДС (п. 3 ст. 164 НК РФ) увеличивается с 18% до 20%.
• Ставка НДС 20% будет применятся в отношении товаров/работ/услуг, имущественных прав, отгруженных/выполненных/оказанных, переданных, начиная с 01 января 2019 года (п. 4 ст. 5 Закона № 303-ФЗ).

Законодательство не предусматривает переходный период в отношении товаров/работ/услуг и имущественных прав, реализуемых до 01 января 2019 года, в том числе и предусматривающих авансовые платежи. Из этого следует, что порядок налогообложения и величина ставки должны определяться на основании положений гл. 21 НК РФ. На сегодняшний день нет разъяснений от уполномоченных органов относительно порядка применения повышенной ставки.

В связи с этим, на основании гл. 21 НК РФ, рассмотрим ряд возможных проблемных ситуаций.

Заключение и исполнение договора, начиная с 01 января 2019 года

Это ситуация, когда товар будет отгружен (услуги будут оказаны и оплачены) в 2019 году.

• в договоре, который будет исполняться в какой-то период 2019 года, прописывается, что стоимость товаров/работ/услуг включает в себя 20% НДС;
• такое же условие о 20% НДС можно включить в договор, заключенный в 2018 году;
• 20% НДС включается в договор, заключенный после 1 января 2019 года.

Заключение договора до 01 января 2019 года с исполнением его после 01 января 2019 года

В данном случае порядок действий зависит от периодов времени отгрузки и оплаты и от формулировок договора. Рассмотрим такие ситуации подробнее.

1. Товар отгружен в 2018 году, поступление оплаты в 2019 году

Налоговая база, согласно пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ, определяется на день отгрузки и в дальнейшем не корректируется. Таким образом, применяется ставка НДС, действующая на момент оплаты, а не на момент отгрузки.

Отгрузки, проведенные до 01 января 2019 года, будут облагаться по ставке 18% НДС, независимо от произведения полной или частичной оплаты за отгруженный товар/услугу уже в 2019 году.

В счете-фактуре и накладных указывается ставка НДС 18%.

Покупатель принимает НДС к вычету 18%.

2. Уплата аванса в 2018 году, отгрузка товара в 2019 году

НДС с полученного аванса исчисляется по ставке 18%, а НДС с отгрузки товара в 2019 году исчисляется уже по ставке 20%.

Поставщик в 2018 году исчисляет НДС с аванса по ставке 18%, уплачивая его в бюджет. Покупателю выставляется счет-фактура с НДС по ставке 18%.

Покупатель принимает выставленную сумму НДС к вычету.

После отгрузки товара и подписания закрывающих документов в 2019 году, исчисленная сумма в 18% будет принята к вычету поставщиком.

В случае выплаты аванса частями, когда часть аванса поступила в 2018 году, а другая его часть в 2019 году, к авансу 2018 года применяется ставка 18% НДС, а к авансам 2019 года применятся ставка НДС 20%.

Именно фактически исчисленные суммы НДС, после факта отгрузки, будут приняты к вычету поставщиком и восстановлены покупателем.

3. Изменение условия договора

Изменение условий договоров, заключенных ранее 01 января 2019 года, зависит от порядка определения цены, установленной в договорах.

3.1 Договор предусматривает право поставщика в одностороннем порядке без согласования с покупателем определять цену товара/работ/услуг. При наличии в договоре формулировки, что цена товара определяется согласно прайс-листа поставщика, вносить изменения в договор также не нужно.

Следует направить контрагенту уведомление об изменении цены, суть которого в следующем: в соответствии с 303-ФЗ от 03 августа 2018 года в отношении товаров/работ/услуг, переданных начиная с 01 января 2019 года, применяется ставка НДС 20%, согласно п. 4 ст. 5 закона № 303-ФЗ.

Если договор предусматривает согласование цены в отдельных спецификациях/соглашениях/заявках, вносить изменения также не нужно – достаточно указать цену с НДС по ставке 20%.

3.2. Если счет выставлялся в 2018 году, а оплачивался в 2019 году, рассматриваются ситуации отгрузки:

• Если отгрузка осуществляется в 2018 году, к данной операции применяется ставка НДС 18%.
• Если товар отгружается после 01 января 2019 года, должна применяться ставка НДС 20%.

Возможна следующая формулировка: в связи с увеличением ставки НДС с 01 января 2019 года, стороны договорились об увеличении с 01 января 2019 года общей цены товара/работ/услуг, поставленного по договору. Стоимость товара, отгруженного с 01 января 2019 года, составляет (сумма), в том числе (сумма) НДС, исчисленный по ставке 20%.

4. Последствие невнесения изменений в договор

В случае несогласования контрагентами повышения цены с учетом введённой ставки НДС 20%, налог в любом случае должен быть уплачен по ставке 20%.

Федеральный закон от 03 августа 2018 года № 303-ФЗ о повышении ставки НДС с 18% до 20% не устанавливает прямо, что его действие распространяется на договоры, заключенные до 01 января 2019 года. Таким образом, действующий гражданский закон не предусматривает возможность взыскания платежей к согласованной в договоре цене товара в случае изменения налогового законодательства. Отдельные случаи судебной практики по подобным делам показывают, что сумма платежей (например, лизинговых), может быть изменена только по обоюдному согласию сторон.

В теории существует вероятность, что на основании ст. 451 ГК РФ суд может квалифицировать изменение ставки НДС как существенное изменение обстоятельств. Такое определение может являться основанием для изменения или расторжения договора.

Следует учесть, что изменение обстоятельств признается существенным, в случае, когда они изменились в такой степени, что, если бы стороны, подписывая договор, могли это предвидеть, то не заключили бы данный договор ни при каких условиях.

В связи с тем, что общая цена товара/работ/услуг осталась неизменной, дополнительные 2% НДС поставщику придется уплачивать за счет собственных средств.

Госконтракты в связи с увеличением ставки НДС

Контракт заключается на условиях, предусмотренных извещением об осуществлении закупки, документацией о закупке или приглашением принять участие в выборе поставщика товара/работ/услуг (ч. 1 ст. 34 44-ФЗ).

Ч. 2 ст. 34 44-ФЗ указывает, что цена контракта является твердой и устанавливается на весь срок контракта.

При заключении и исполнении контракта не допускается изменение его условий (кроме исключительных случаев).

Таким образом, цена по государственным контрактам не подлежит изменению, и, следовательно, отгрузка товара/работ/услуг после 01 января 2019 года по ранее заключенным контрактам подлежит обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 20%.

В связи с тем, что цена контракта не изменится, дополнительные 2% налога обязан уплатить поставщик.